Суди розглянули спір ДПС і правонаступника БМ Банку на 320 млн грн

Все про економіку та фінанси

16.12.2021 Верховний Суд відмовився задовольнити касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС та залишив без змін рішення Окружного адмінсуду м. Києва від 21.05.2020 і постанову Шостого апеляційного адмінсуду від 06.10.2020 (у справі №640/17582/19), якими було задоволено позов АТ “БМ-2018” (правонаступник БМ Банку) та скасовано податкові повідомлення-рішення від 27.06.2019, якими компанії в т.ч. збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 53,2 млн грн (з урахуванням штрафів) та зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 265,6 млн грн.

Нагадаємо, в листопаді 2018 року НБУ виключив БМ Банк з реєстру банків після відкликання банківської ліцензії БМ Банку “у зв`язку з припиненням здійснення банківської діяльності без припинення юридичної особи”. Тоді ж установа була перейменована на АТ “БМ-2018” (за даними держреєстру, ліквідацію цієї компанії вже завершено), будучи правонаступником прав та обов`язків БМ Банку.

Згідно з судовими матеріалами, за оцінками ДПС, підприємство занизило податкові різниці на 502,2 млн грн, як наслідок завищено збитки на 265,6 млн грн та занижено об`єкт оподаткування на 236,6 млн грн і відповідно занижено податок на прибуток на суму 42,6 млн грн.

Податківці, зокрема, констатували, що втрата статусу банку та відсутність ліцензії на здійснення фінансових послуг призвела до втрати права "БМ-2018" нараховувати та стягувати проценти за кредитними договорами, а тому компанія мала провести модифікацію фінансових активів шляхом припинення визнання фінансових активів у вигляді кредитів у зв`язку з припиненням договірних прав на отримання процентів з наступним визнанням модифікованих фінансових активів у вигляді дебіторської заборгованості. Як наслідок, запевняли фіскали, "БМ-2018" мало розформувати резерв й відобразити збільшення фінрезультату на суму витрат на створення резерву сумнівних боргів.

Натомість суд першої інстанції, задовольняючи позов “БМ-2018”, послався на лист Нацкомфінпослуг, з якого випливало, що після виключення БМ Банку з реєстру банків його правонаступник ("БМ-2018") не втратив право стягувати нараховані відсотки за кредитними договорами, а тому “відсутні підстави для припинення визнання таких фінансових активів у вигляді кредитів у зв`язку з припиненням договірних прав на отримання процентів з наступним визнанням фінансових активів у вигляді дебіторської заборгованості” (цитата).

“Перекласифікація активу здійснюється тоді і лише тоді, коли змінюється бізнес-модель управління фінансовими активами (п. 4.1.4 МСФЗ 9).

При цьому, приписами МСФЗ 9 не передбачено обов`язку суб`єкта господарювання у зв`язку з відкликанням ліцензії або припинення чинності інших дозвільних документів проводити списання, перекласифікацію або модифікацію фінансового активу, що стало б наслідком розформування вже сформованого резерву та формування нового резерву сумнівних боргів на таку ж саму суму.

Також позивачем не понесено витрат на створення резерву сумнівних боргів, а відповідачем не доведено протилежне належними, допустимими і достатніми доказами, а отже відсутній обов`язок зі збільшення фінансового результату на суму витрат на його створення”, - йшлося в рішення Окружного адмінсуду м. Києва від 21.05.2020.

Шостий апеляційний адмінсуд у постанові від 06.10.2020 теж констатував, що оскільки “у позивача з підстав відкликання банківської ліцензії права на грошові потоки за кредитами не припинилися, то відсутні підстави для припинення визнання таких фінансових активів у вигляді кредитів у зв`язку з припиненням договірних прав на отримання процентів з наступним визнанням фінансових активів у вигляді дебіторської заборгованості за підпунктом "а" пункту 3.2.3 МСФЗ 9” (цитата).

Цитата з постанови Верховного Суду від 16.12.2021:

"Колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що зменшення фінансового результату до оподаткування згідно з приписами пункту 50 підрозділу 4 розділу ХХ ПК України є бухгалтерською операцією з визначення об`єкта оподаткування, яка вичерпала свою дію у момент здійснення відповідного перерахунку, а саме станом на 1 січня 2018 року. Подальша втрата платником податку спеціального статусу, зазначеного у пункті 139.3 статті 139 ПК України, не може бути підставою для позбавлення останнього вигод щодо відображення податкових різниць, правомірно набутих станом на 1 січня 2018 року.

Обґрунтованими є доводи позивача, що чинне законодавство не передбачає ні можливості перегляду умов застосування положень пункту 50 підрозділу 4 розділу ХХ ПК України, ні певних наслідків для платника податків у разі втрати останнім статусу банку або небанківської фінансової установи у майбутньому.

Як встановлено судами та не заперечується контролюючим органом, станом на 1 січня 2018 року АТ «БМ-2018» мало статус банку. Сума перевищення, визначена за правилами пункту 50 підрозділу 4 розділу ХХ ПК України, станом на цю ж дату становила 1 344 224 346,87 грн, тому сума щоквартального зменшення фінансового результату до оподаткування становила 168 028 043 грн. Відтак, подальше відкликання банківської ліцензії не позбавляє платника податків права продовжувати щоквартально зменшувати фінансовий результат до оподаткування на суму, розраховану згідно з правилами пункту 50 підрозділу 4 розділу ХХ ПК України.

Довід скаржника, що з 1 січня 2018 року лише фінансовим установам дозволено відносити на податкові витрати 100% резервів від зменшення корисності фінансових активів, тоді як інші платники податків повинні застосовувати положення пункту 139.2 статті 139 ПК України, колегія суддів відхиляє з огляду на вищевикладене.

Щодо висновку Офісу ВПП ДПС про необхідність відображення в рядку 2.1.2 додатку РІ до Декларації про прибуток на 2018 рік суми витрат на формування резерву сумнівних боргів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, в розмірі 401 778 102 грн, колегія суддів зазначає наступне.

За встановленими судами обставинами, станом на дату втрати позивачем статусу банку сума неповернутих боржниками кредитних коштів становила 1 174 341 821 грн, при цьому у періоді, що перевірявся, АТ «БМ-2018» застосовувало МСФЗ.

За позицією контролюючого органу, АТ «БМ-2018» після відкликання банківської ліцензії повинно було перекласифікувати суму неповернутих боржниками кредитних коштів в розмірі 1 174 341 821 грн у дебіторську заборгованість, а суму сформованого у попередніх періодах резерву у зв`язку із знеціненням (зменшенням корисності) активів - у резерв сумнівних боргів. При цьому платник податків всупереч приписів підпункту 139.2.1 пункту 139.2 статті 139 ПК України не відобразив суму витрат на формування резерву сумнівних боргів у збільшення фінансового результату до оподаткування.

Натомість, позивач наполягає на тому, що ним не здійснювалась рекласифікація та модифікація активів та створення нового резерву під активи, під які вже було створено резерв. При цьому відкликання банківської ліцензії не позбавляє позивача права на повернення та стягнення вже виданих кредитів та процентів за ними, нарахованих до втрати АТ «БМ-2018» статусу банку.

<...> І за правилами МСФЗ, і за правилами П(С)БО на наявну дебіторську заборгованість, яка відповідає вимогам, встановленим національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності, суб`єкти господарювання повинні створювати резерв очікуваних кредитних ризиків або резерв сумнівних боргів в залежності від того, який із стандартів вони використовують у веденні бухгалтерського обліку та складанні фінансової звітності.

Відтак, хоча термін «резерв сумнівних боргів» у МСФЗ 9 «Фінансові інструменти» не використовується, за своєю суттю від відповідає використаному у вказаному стандарті поняттю «резерв очікуваних кредитних збитків». При цьому відсутні підстави вважати, що вжитий для банків та небанківських фінансових установ у підпункті 139.3.1 пункту 139.3 статті 139 ПК України (в редакції, чинній до 1 січня 2018 року) термін «резерв, сформований у зв`язку із знеціненням (зменшенням корисності) активів» за своєю суттю та призначенням є відмінним від резерву очікуваних кредитних збитків та резерву сумнівних боргів.

Таким чином, для цілей застосування положень підпункту 139.2.1 пункту 139.2 статті 139 ПК України під резервом сумнівних боргів слід також розуміти і резерв очікуваних кредитних ризиків, за умови якщо платник податків використовує МСФЗ.

За встановленими судами обставинами справи, контролюючий орган не заперечує, що АТ «БМ-2018» згідно з правилами МСФЗ створило у минулих періодах резерв очікуваних кредитних ризиків (резерв у зв`язку із знеціненням (зменшенням корисності) активів) на спірну кредитну заборгованість. Після відкликання банківської ліцензії позивач продовжував використовувати у веденні бухгалтерського обліку та фінансової звітності саме МСФЗ. Відтак, відсутні підстави для повторного відображення у бухгалтерському обліку витрат на створення таких забезпечень, оскільки вони вже були створені до дати відкликання банківської ліцензії, і витрати на них вже понесені. Враховуючи, що визнання спірного активу не припинялось, підстав для розформування попереднього створеного резерву, утворення нового та відображення у зв`язку з цим у рядку 2.2.6 додатка РІ до Декларації про прибуток підприємств за 2018 рік не було.

Щодо висновку Офісу ВПП ДФС про необхідність здійснення АТ «БМ-2018» перекласифікації та модифікації активу, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з наведеними вище правилами МСФЗ перекласифікація активу здійснюється лише у разі зміни суб`єктом господарювання бізнес-моделі управління фінансовими активами.

Суди попередніх інстанцій встановили, що позивач у періоді, що перевірявся, зміну бізнес-моделі не здійснював, а відповідач доказів протилежного не надав.

Як випливає із змісту МСФЗ 9 «Фінансові інструменти», для здійснення модифікації активу необхідним є перегляд договірних грошових потоків, наслідком чого є або припинення визнання активу, або коригування валової балансової вартості.

Суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що з відкликанням банківської ліцензії позивач не втратив право на стягнення виданих до цього кредитних коштів та відсотків, нарахованих до втрати статусу банку, що узгоджується з висновком, викладеним у постанові Великої Палати Верховного Суду від 10 грудня 2019 року (справа №925/698/16).

Таким чином, позиція контролюючого органу про необхідність здійснення позивачем перекласифікації та модифікації фінансового активу за наслідками відкликання фінансового активу не знайшла свого підтвердження за наслідками касаційного розгляду справи.

Довід скаржника про помилковість висновків, викладених судовим експертом у висновку від 19 листопада 2019 року №19/11-2019, колегія суддів відхиляє, оскільки згідно з вимогами статті 108 КАС України лише суд може встановити правильність чи неправильність застосування норми права, надати правову оцінку обставинам та їх впливу на об`єкт оподаткування. З мотивувальної частини судових рішень слідує, що останні ґрунтувались на власних висновках судів щодо порушених у цій справі спірних питань, а висновок експерта був врахований як такий, що не суперечить висновкам судів".